Pagos Basados en Acciones

Esta sección especifica la contabilidad de todas las transacciones con pagos basados en acciones, incluyendo las que se liquidan con instrumentos de patrimonio o en efectivo o aquellas en que los términos del acuerdo permiten a la entidad la opción de liquidar la transacción en efectivo (u otros activos) o por la emisión de instrumentos de patrimonio.

Una transacción con pagos basados en acciones puede liquidarse por otra entidad del grupo (o un accionista de cualquier entidad del grupo) en nombre de la entidad que recibe o adquiere los bienes o servicios. Esta sección también se aplicará a una entidad que: a menos que la transacción sea, claramente, para un propósito distinto del pago por los bienes o servicios suministrados a la entidad que los recibe.

En ausencia de bienes o servicios específicamente identificables, otras circunstancias pueden indicar que los bienes o servicios se han recibido (o se recibirán), en cuyo caso se aplicará esta sección (véase el párrafo 26.17).

Esta sección no se aplica a los pagos basados en acciones en transacciones en las que una entidad adquiere bienes como parte de los activos netos adquiridos en: Por lo tanto, los instrumentos de patrimonio emitidos en una combinación de negocios, a cambio del control de la entidad adquirida, no están dentro del alcance de esta sección. Sin embargo, los instrumentos de patrimonio concedidos a los empleados de la adquirida en su calidad de empleados (por ejemplo, a cambio de la continuación de sus servicios) están dentro del alcance de esta sección. Del mismo modo, la cancelación, sustitución u otra modificación de los acuerdos de pagos basados en acciones, debidas a una combinación de negocios o a otra reestructuración del patrimonio, se contabilizará de acuerdo con esta sección.

Esta sección utiliza el término “valor razonable” de una forma que difiere en algunos aspectos de la definición en el Glosario y en otras secciones de esta Norma. Al aplicar esta sección, una entidad deberá aplicar la definición de valor razonable del párrafo 26.1E y medir el valor razonable de acuerdo con esta sección, no con la Sección 12 Medición del Valor Razonable.

A efectos de esta sección, el valor razonable es el importe por el que un activo podría ser intercambiado, un pasivo liquidado, o un instrumento de patrimonio concedido podría ser intercambiado, entre partes interesadas y debidamente informadas, en una transacción realizada en condiciones de independencia mutua.

Las transacciones con pagos basados en acciones que se liquidan en efectivo incluyen los derechos sobre la revalorización de acciones. Por ejemplo, la entidad podría conceder a los empleados derechos sobre la revalorización de las acciones como parte de su remuneración, por lo cual los empleados adquirirán el derecho a un pago futuro de efectivo (más que el derecho a un instrumento de patrimonio), que se basará en el incremento del precio de la acción de la entidad a partir de un determinado nivel, a lo largo de un periodo de tiempo determinado. O una entidad podría conceder a sus empleados un derecho a recibir un pago futuro en efectivo, mediante la concesión de un derecho sobre acciones (incluyendo acciones a emitir al ejercitar las opciones sobre acciones) que sean rescatables, ya sea de manera obligatoria (por ejemplo, al cese del empleo) o a elección del empleado.

Una entidad reconocerá los bienes o servicios recibidos o adquiridos en una transacción con pagos basados en acciones, en el momento de la obtención de los bienes o cuando se reciban servicios. La entidad reconocerá el correspondiente incremento en el patrimonio, si los bienes o servicios hubiesen sido recibidos en una transacción con pagos basados en acciones que se liquide en instrumentos de patrimonio o bien reconocerá un pasivo si los bienes o servicios hubieran sido adquiridos en una transacción con pagos basados en acciones que se liquiden en efectivo.

Cuando los bienes o servicios recibidos o adquiridos en una transacción con pagos basados en acciones no reúnan las condiciones para su reconocimiento como activos, la entidad los reconocerá como gastos.

Si los pagos basados en acciones otorgados a un empleado u otra parte (la contraparte) se consolidan inmediatamente, no se requiere que la contraparte complete un periodo específico de servicio antes de tener derecho incondicional a esos pagos basados en acciones. En ausencia de evidencia en contrario, la entidad supondrá que se han recibido los servicios prestados por la contraparte como contraprestación por los pagos basados en acciones. En este caso, la entidad reconocerá íntegramente en la fecha de concesión, los servicios recibidos con el correspondiente incremento en el patrimonio o pasivos.

Si los pagos basados en acciones no se consolidan hasta que la contraparte complete un periodo de servicio especificado, la entidad supondrá que los servicios se van a prestar por el empleado o contraparte durante el periodo para la consolidación (irrevocabilidad) de la concesión, como contraprestación de los pagos basados en acciones que recibirá en el futuro. La entidad contabilizará esos servicios a medida que sean prestados por la contraparte durante el periodo de consolidación (irrevocabilidad) de la concesión, junto con el correspondiente incremento en el patrimonio o en los pasivos.

En las transacciones con pagos basados en acciones, que sean liquidadas mediante instrumentos de patrimonio, la entidad medirá los bienes o servicios recibidos, así como el correspondiente incremento en el patrimonio, directamente al valor razonable de los bienes o servicios recibidos, a menos que dicho valor razonable no pueda ser estimado con fiabilidad. Si la entidad no pudiera estimar con fiabilidad el valor razonable de los bienes o servicios recibidos, medirá su valor, así como el correspondiente incremento de patrimonio, por referencia al valor razonable de los instrumentos de patrimonio concedidos. Para aplicar este requerimiento a transacciones con empleados y terceros que suministren servicios similares, la entidad medirá el valor razonable de los servicios recibidos por referencia al valor razonable de los instrumentos de patrimonio concedidos, ya que habitualmente no será posible estimar de manera fiable el valor razonable de los servicios recibidos.

Para las transacciones con empleados y terceros que proporcionen servicios similares, el valor razonable de los instrumentos de patrimonio se determinará en la fecha de la concesión. Para las transacciones con terceras partes distintas de los empleados, la fecha de medición es aquella en la que la entidad obtiene los bienes o la contraparte presta los servicios. En el resto de esta sección, todas las referencias a los empleados incluyen también a otras personas que prestan servicios similares.

Una concesión de instrumentos de patrimonio podría estar condicionada al cumplimiento por parte de los empleados de determinadas condiciones para la irrevocabilidad (consolidación) de la concesión relacionadas con el servicio o el rendimiento. Un ejemplo de condiciones de servicio se da cuando la concesión de acciones u opciones sobre acciones a un empleado está condicionada a que este permanezca empleado de la entidad durante un periodo de tiempo determinado. Ejemplos de condiciones de rendimiento son cuando la concesión de acciones u opciones sobre acciones está condicionada a un periodo de servicio determinado y a que la entidad logre un crecimiento específico de los beneficios (una condición de irrevocabilidad (consolidación) de la concesión no referida al mercado) o un aumento específico del precio de las acciones de la entidad [una condición para la irrevocabilidad (consolidación) de la concesión referida al mercado]. Las condiciones de irrevocabilidad (consolidación) de la concesión y las condiciones que no son de irrevocabilidad (consolidación) de la concesión se contabilizan de la siguiente manera:

Una entidad medirá el valor razonable de las acciones (y de los bienes o servicios relacionados recibidos) utilizando la siguiente jerarquía de medición basada en tres niveles:

Una entidad medirá el valor razonable de las opciones sobre acciones y de los derechos sobre la revalorización de acciones que se liquidan con instrumentos de patrimonio (y de los bienes o servicios relacionados recibidos) utilizando la siguiente jerarquía de medición basada en tres niveles:

Una entidad puede modificar las condiciones para la consolidación (irrevocabilidad) de la concesión y términos sobre los que se conceden los instrumentos de patrimonio de una forma que resulta beneficiosa para el empleado, por ejemplo, con una reducción del precio de ejercicio de una opción o la reducción del periodo de irrevocabilidad de la concesión modificando o eliminando una condición de rendimiento. De forma alternativa, una entidad puede modificar los términos y condiciones de manera que no sea beneficioso para el empleado, por ejemplo, incrementando el periodo de irrevocabilidad de la concesión o añadiendo una condición de rendimiento. La entidad tendrá en cuenta las condiciones modificadas para la irrevocabilidad (consolidación) de la concesión en la contabilidad de la transacción con pagos basados en acciones, tal y como se describe a continuación: Los requerimientos de este párrafo se expresan en el contexto de transacciones con pagos basados en acciones con los empleados. Los requerimientos también se aplicarán a las transacciones con pagos basados en acciones con partes distintas de los empleados si estas transacciones se miden por referencia al valor razonable de los instrumentos de patrimonio concedidos, pero la referencia a la fecha de la concesión que se entiende hecha a la fecha en que la entidad obtiene los bienes o la contraparte presta el servicio.

Una entidad contabilizará la cancelación o la liquidación de los incentivos con pagos basados en acciones que se liquiden con instrumentos de patrimonio como una aceleración de la consolidación (irrevocabilidad) de la concesión y, por tanto, reconocerá inmediatamente el importe que, en otro caso, habría reconocido por los servicios recibidos a lo largo del periodo de consolidación (irrevocabilidad) de la concesión restante.

Para las transacciones con pagos basados en acciones que se liquiden en efectivo, una entidad medirá los bienes o servicios adquiridos y el pasivo incurrido al valor razonable del pasivo. Hasta que el pasivo se liquide, la entidad volverá a medir el valor razonable del pasivo en cada fecha de presentación, así como en la fecha de liquidación, con cualquier cambio en el valor razonable reconocido en el resultado del periodo.

Una transacción con pagos basados en acciones que se liquidan en efectivo podría estar condicionada al cumplimiento de determinadas condiciones para la irrevocabilidad de la concesión relacionadas con el servicio o el rendimiento. Las condiciones de irrevocabilidad (consolidación) de la concesión y las condiciones que no son de irrevocabilidad (consolidación) de la concesión se contabilizan de la siguiente manera:

Como resultado de la aplicación de los párrafos 26.14A, el importe acumulado finalmente reconocido por los bienes o servicios recibidos como contraprestación por el pago basado en acciones que se liquida en efectivo es igual al efectivo pagado.

Algunas transacciones con pagos basados en acciones dan a la entidad o a la contraparte la opción de liquidar la transacción en efectivo (o con otros activos) o mediante la transferencia de instrumentos de patrimonio. En este caso, la entidad contabilizará la transacción como una transacción con pagos basados en acciones que se liquida en efectivo, a menos que: Si se dan las circunstancias expuestas en los apartados (a) y (b), la entidad contabilizará la transacción como una transacción con pagos basados en acciones que se liquida en efectivo según lo dispuesto en los párrafos 26.7 a 26.13. En la circunstancia (c), la entidad contabilizará la transacción de acuerdo con los párrafos 26.15B a 26.15D.

Las leyes o regulaciones fiscales podrían obligar a que una entidad retenga un importe por causa de la obligación fiscal de un empleado asociada con un pago basado en acciones y transferir ese importe, normalmente en efectivo, a una autoridad fiscal en nombre del empleado. Un acuerdo de pago basado en acciones tiene una característica de liquidación por el neto si los términos del acuerdo permiten o requieren que una entidad retenga el número de instrumentos de patrimonio que iguale al valor monetario de la obligación fiscal del empleado, dentro del número total de instrumentos de patrimonio que, en otro caso, se habrían emitido para el empleado al ejercer (o convertirse en irrevocable) el pago basado en acciones.

La transacción con pagos basados en acciones descrita en el párrafo 26.15A se clasificará como una transacción con pagos basados en acciones y liquidados mediante instrumentos de patrimonio si:

Para una transacción que cumpla las condiciones del párrafo 26.15B, una entidad contabilizará el pago a la autoridad fiscal como una deducción del patrimonio por los instrumentos de patrimonio retenidos, excepto en la medida en que el pago exceda el valor razonable en la fecha de liquidación neta de los instrumentos de patrimonio retenidos.

El párrafo 26.15B no se aplica a ningún instrumento de patrimonio que la entidad retenga por encima del valor monetario de la obligación fiscal del empleado asociada al pago basado en acciones. Este exceso de acciones retenidas se contabilizará como un pago basado en acciones que se liquida en efectivo cuando este importe se paga en efectivo (u otros activos) al empleado.

Si una entidad concede una retribución en forma de pago basado en acciones por bienes o servicios recibidos por una o más entidades del grupo, y el grupo presenta estados financieros consolidados utilizando la Norma de Contabilidad NIIF para las PYMES o las Normas NIIF de Contabilidad completas, se permite a las entidades del grupo, como alternativa al tratamiento establecido en los párrafos 26.3 a 26.15D, medir el gasto por pagos basados en acciones sobre la base de una asignación razonable del gasto para el grupo.

Si la contrapartida identificable recibida parece ser menor que el valor razonable del instrumento de patrimonio concedido o el pasivo incurrido, habitualmente, esta circunstancia indica que han sido (o serán) recibidas contraprestaciones adicionales (por ejemplo, bienes o servicios no identificables). Por ejemplo, algunas jurisdicciones tienen programas por los que los propietarios (como los empleados) pueden adquirir patrimonio sin aportar bienes o servicios que puedan identificarse específicamente (o aportando bienes o servicios que sean claramente inferiores al valor razonable de los instrumentos de patrimonio concedidos). Esto indica que se ha recibido o se recibirá una contraprestación adicional (tal como servicios pasados o futuros del empleado). La entidad medirá los bienes o servicios recibidos (o por recibir) no identificables como la diferencia entre el valor razonable del pago basado en acciones y el valor razonable de los bienes o servicios identificables recibidos (o por recibir) medido en la fecha de la concesión. Para las transacciones liquidadas en efectivo, el pasivo se medirá nuevamente al final de cada periodo sobre el que se informa, hasta que sea cancelado de acuerdo con el párrafo 26.14.

Una entidad revelará la siguiente información sobre la naturaleza y el alcance de los acuerdos con pagos basados en acciones que hayan existido durante el periodo:

Para los acuerdos con pagos basados en acciones que se liquiden con instrumentos de patrimonio, la entidad revelará información acerca de cómo ha medido el valor razonable de los bienes o servicios recibidos o el valor de los instrumentos de patrimonio concedidos. Si se ha utilizado una metodología de valoración, la entidad revelará el método y el motivo por el que la eligió.

Para los acuerdos con pagos basados en acciones que se liquiden en efectivo, la entidad revelará información sobre la forma en que se midió el pasivo.

Para los acuerdos con pagos basados en acciones que se modificaron a lo largo del periodo, la entidad revelará una explicación de esas modificaciones.

Si la entidad participa en un plan de grupo de pagos basados en acciones, y mide los gastos relativos a los pagos basados en acciones sobre la base de una distribución razonable del gasto reconocido del grupo, revelará ese hecho y la base de la distribución (véase el párrafo 26.16).

Una entidad revelará la siguiente información acerca del efecto que las transacciones con pagos basados en acciones tienen sobre el resultado de la entidad durante el periodo, así como sobre su situación financiera: